大法官解釋 釋字第746號
公佈日期:20170224
 
解釋爭點
(一)稅捐稽徵法第20條及遺產稅及贈與稅法第51條第1項規定,逾期繳納稅捐應加徵滯納金,是否違憲?
(二)財政部中華民國80年4月8日台財稅第790445422號函及81年10月9日台財稅第811680291號函,認為納稅義務人就復查決定補徵之應納稅額依法提起訴願,逾繳納期限始繳納應納稅額半數時,應就該半數加徵滯納金是否違憲?
(三)遺產稅及贈與稅法第51條第2項規定,就應納稅款及滯納金,自滯納期限翌日起加徵滯納利息,是否違憲?
 
 
解釋意見書
部分協同、部分不同意見書:
大法官 詹森林 提出

本席對本號解釋關於稅捐稽徵法第20條暨遺產及贈與稅法第51條第1項所定滯納金尚無違反憲法第23條之比例原則,而侵害人民受憲法第15條保障之財產權部分,敬表同意,但尚有補充意見;另本席對本號解釋關於財政部80年4月8日台財稅第790445422號函及81年10月9日台財稅第811680291號函並未牴觸租稅法律主義部分,則有不同意見。
爰提出本意見書說明如後。
壹、涉及憲法第19條人民納稅義務之違憲審查基本原則
一、在涉及憲法第19條人民納稅義務之憲法解釋時,本院以往就人民應遵守納稅義務及人民財產權應受保障,如有衝突之爭議時,基於稅務之高度專業性,原則上傾向採取寬鬆審查標準。亦即,在就涉及納稅義務之法律侵害人民財產權進行違憲審查時,本院盡可能尊重稅務機關之判斷、裁量與稅務立法之專業性,故相關法律縱有稅捐差別待遇之規定,仍因「涉及國家財政收入之整體規畫及預估,固較適合由代表民意之立法機關及擁有財政專業能力之相關行政機關決定。」(本院釋字第745號解釋參照)、「主管機關於職權範圍內適用各該租稅法律規定,本於法定職權予以闡釋,如係秉持憲法原則及相關之立法意旨,遵守一般法律解釋方法為之,即與租稅法律主義無違」(本院釋字第607號、第615號、第625號、第635號、第660號、第674號、第685號、第693號及第745號解釋參照)。
二、本號解釋同樣涉及人民納稅義務與人民財產權之衝突,其爭議為稅捐稽徵法第20條暨遺產及贈與稅法第51條第1項對於納稅義務人逾期繳納稅捐應加徵滯納金之規定是否違憲?就此爭議,本號解釋指出:「滯納金係為督促人民如期繳納稅捐,並填補國家財政稅收因人民逾期納稅所造成之公益損害,與怠金相類,兼具遲延利息之性質,與滯報金為行為罰之性質(本院釋字第616號解釋參照)不同,目的尚屬正當,與憲法並無牴觸。」
三、準此,本席認為有必要細看本院關於滯報金與滯納金之解釋,以明二者之區別,並辨識其區別是否足以正當化二者在憲法上之不同待遇。
貳、滯納金與滯報金之憲法解釋
一、關於滯報金,本院已作成成解釋且可供本號解釋參考者為:
(一)釋字第356號解釋:「營業稅法第49條就營業人未依該法規定期限申報銷售額或統一發票明細表者,應加徵滯報金、怠報金之規定,旨在促使營業人履行其依法申報之義務,俾能確實掌握稅源資料,建立合理之查核制度。加徵滯報金、怠報金,係對營業人違反作為義務所為之制裁,其性質為行為罰,此與逃漏稅捐之漏稅罰乃屬兩事。上開規定,為增進公共利益所必要,與憲法並無牴觸。惟在營業人已繳納其應納稅款之情形下,行為罰仍依應納稅額固定之比例加徵滯報金與怠報金,又無合理最高額之限制,依本院大法官釋字第327號解釋意旨,主管機關應注意檢討修正,併此說明。
(二)釋字第616號解釋:「⋯⋯加徵滯報金係對納稅義務人違反作為義務所為之制裁,乃罰鍰之一種,係對人民財產權之限制,具行為罰性質,其違規情節有區分輕重程度之可能與必要者,自應根據違反義務本身情節之輕重程度為之。上開規定在納稅義務人已繳納其應納稅款之情形下,行為罰仍依應納稅額固定之比例加徵滯報金,又無合理最高額之限制,顯已逾越處罰之必要程度而違反憲法第23條之比例原則,與憲法第15條保障人民財產權之意旨有違,應自本解釋公布之日起,至遲於屆滿1年時,失其效力。」
二、關於滯納金,本院已作成之解釋且與本號解釋有關者則為:
(一)釋字第472號解釋:「⋯⋯(全民健康保險法)第30條有關加徵滯納金之規定,則係促使投保單位或被保險人履行其繳納保費義務之必要手段。全民健康保險法上開條文與憲法第23條亦無牴觸。惟對於無力繳納保費者,國家應給予適當之救助,不得逕行拒絕給付,以符憲法推行全民健康保險,保障老弱殘廢、無力生活人民之旨趣。⋯⋯。」
(二)釋字第568號解釋:「⋯⋯勞工保險條例施行細則第18條關於⋯⋯投保單位積欠保險費及滯納金,經通知限期清償,逾期仍未清償,有事實足認顯無清償可能者,保險人得逕予退保之規定,增加勞工保險條例所未規定保險效力終止之事由,逾越該條例授權訂定施行細則之範圍,與憲法第23條規定之意旨未符,應不予適用。」
(三)釋字第683號解釋:「⋯⋯至於被保險勞工或其受益人,因可歸責於保險人之遲延給付而受有損害時,如何獲得救濟,立法者固有自由形成之權限,惟基於上開憲法保護勞工之本旨,立法者自應衡酌社會安全機制之演進,配合其他社會保險制度之發展,並參酌勞工保險條例第17條已有滯納金及暫行拒絕保險給付之規定,就勞工在保險關係地位之改善,隨時檢討之,併此指明。」
三、按本院釋字第616號解釋意旨,滯報金之性質有別於滯納金,滯報金係對於納稅義務人違反作為義務所為之制裁,具有行為罰之性質,而本號解釋認滯納金乃納稅義務人違反公法上金錢給付義務所為之壓力手段,並非屬行為罰之性質。
四、又按,本院釋字第472號解釋所涉及之滯納金乃基於健康保險法律關係,與本號解釋所涉納稅義務關係,尚有不同。
五、復按,本院釋字第568號解釋意旨,投保單位對於勞保保險費(公法上金錢給付義務 )未履行時,得加徵滯納金之規定,並無違反憲法,惟若加徵滯納金後,經強制執行仍無法達成清償效果,則不得在法律未明文規定之情形下,逕行退保。該號解釋所涉及之滯納金乃基於勞工保險法律關係,與本號解釋所涉納稅義務關係,亦有不同。
 
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