大法官解釋 釋字第779號
公佈日期:2019/07/05
 
解釋爭點
1、土地稅法第39條第2項關於免徵土地增值稅之規定,以及財政部90年11月13日台財稅字第0900457200號函關於非都市土地地目為道之交通用地,無上開免稅規定之適用部分,是否違反憲法第7條保障平等權之規定?
2、行政院農業委員會90年2月2日(90)農企字第900102896號函關於公路法之公路非屬農業用地範圍,無農業發展條例第37條第1項不課徵土地增值稅之適用部分,是否牴觸憲法第19條租稅法律主義及第23條法律保留原則?
 
 
解釋意見書
部分協同部分不同意見書:
大法官 黃虹霞 提出

峰迴路轉、柳暗花明,解釋文第一段全體大法官一致實現公平正義,值得高興!但第三段未能併為違憲之宣告,誠屬可惜!
本件解釋解釋文第一段全體大法官一致同意宣告土地稅法第39條第2項規定與憲法第7條保障平等權之意旨不符違憲,此一一致性違憲見解,在大法官釋憲史上應至為罕見,係本席擔任大法官以來之首例,甚為難得!但其討論過程堪稱曲折,以峰迴路轉、柳暗花明名之,應符其實。又法律人朗朗上口之公平正義,其意涵如何,標準在哪?絕非眾口當然一致,一目瞭然,但也不是絕無趨同可能。
本席認為,解釋文第三段未能更深入由背景事實出發,肯定公路與農路本質上不必然相互排斥,從而併認系爭函二違憲,正義被打折,誠屬可惜。爰為部分協同、部分不同意見書,將解釋文第一段、第二段相關,而理由書未盡之處,及第三段即系爭函二應屬違憲之理由,論述如下,敬供參考:
一、本件涉及租稅公平,租稅公平原則屬憲法第7條平等原則之一(本院釋字第745號、第696號、第607號、第496號及第318號等解釋參照)。平等權是憲法所列舉人民基本權的第一個條文,平等權作為憲法所列舉人民基本權之首,應非偶然,但在釋憲史上有受到等值之重視嗎?
二、人生而平等嗎?由一世的短期觀察,答案顯而易見,生而不平等!正因為生而不平等是事實,所以要提倡鼓吹人生而應平等;要改善不平等之情形使之趨於更平等,大法官應積極為之!又法律不可製造不平等,大法官要盡責禁止這種情形!這些就是在維護憲法第7條保障人民平等權之規定,盡憲法所賦與大法官之義務,本件解釋解釋文第一段即在禁止土地稅法第39條第2項規定製造不平等。
三、徵收是以強制性手段剝奪人民之所有權等,涉及憲法第15條人民財產權之保障,大法官為改善徵收補償不公之狀況,歷經釋字第400號、第425號、第440號、第516號等解釋,好不容易促使立法者於100年修法時在土地徵收條例第30條第1項前段明定:「被徵收之土地,應按照徵收當期之市價補償其地價。」惟平等之追求,何其困難啊!現行土地徵收條例第30條第1項後段竟然極其諷刺地規定:「在都市計畫區內之公共設施保留地,應按毗鄰非公共設施保留地之平均市價補償其地價」,故意區分都市計畫區內、外之土地(都市計畫區內、外之區分,其必要性及標準,也是值得斟酌的問題),而異其對待,顯然不符平等原則,難道非等到大法官在適當之案件中出手不可嗎?不平則鳴,追求公平,不是人之本性、當為嗎?
又何謂市價?如何定市價?攸關所定出之「市價」與被徵收財產於徵收當時之市場交易價值是否相當。此外,徵收之對價應只止於徵收當時之市場交易價值嗎?強制非自願性,應否考量?以土地為例,如未經徵收之利用效益暨徵收前之使用限制不利益,不應被納入考量嗎?在在均存有值得思考及從公平角度再努力改善之處。
四、關於既成道路:大法官早於85年即已作成釋字第400號解釋,指明「國家自應依法律之規定辦理徵收給予補償」,並要求「有關機關亦應訂定期限籌措財源逐年辦理或以他法補償」。23年過去了,既成道路所有權人還只能翹首盼雲霓嗎?依本席所知,土地作公用,沒有交易機會又苦等不到徵收補償不說,既成道路土地交易移轉時,還要被課徵土地增值稅,而且交易價值較低者,仍須依當期土地公告現值課徵之(土地稅法第30條規定參照),對照還能利用之公共設施保留地依土地稅法第39條第2項可以免徵土地增值稅,情節孰輕孰重,沒有輕重失衡,顯不公平嗎?均亟待改善!
五、依本院之調查結果,土地稅法第39條第2項前段規定違反租稅公平原則,致使如聲請人之土地(下稱系爭土地)受無正當理由之差別待遇而違憲:
(一)土地稅法第39條第2項之立法沿革
1、該項係於86年增訂,沒有為何使依都市計畫法指定公共設施保留地於徵收前移轉時免徵土地增值稅之立法理由說明。也沒有為何區分依都市計畫法指定之公共設施保留地與其他已作公共設施使用之土地如既成道路土地、都市計畫區外之公共設施用地等,而予徵免土地增值稅差別待遇之立法理由說明。
2、本條項規定緣於立法委員許添財等之提案,原提案條文內容為「已被劃為公共用地而尚未被徵收之土地,其移轉土地所有權者準用前項規定(按:指土地稅法第39條第1項被徵收之土地,免徵其土地增值稅之規定)。」原提案理由經本件解釋依立法公報所載立法委員提案說明,採為系爭土地稅法第39條第2項規定之立法理由,略如本件解釋理由書第7段所述。由所引內容可知:該條項之規定目的在對治,對被劃為公共設施用地之土地所有人已然因不能利用及地價較低等而有損害,但於徵收前移轉時仍須繳納土地增值稅之不公平。
3、但許委員之提案「幾經協商,達成共識」,決議修正增列土地稅法第39條第2項前段為:「依都市計畫法指定之公共設施保留地尚未徵收前之移轉,準用前項規定,免徵土地增值稅。」至於為何區分依都市計畫法指定之公共設施保留地與其他公共設施用地,並予徵免土地增值稅之差別待遇,則似僅為政黨協商折衝之結果,欠缺合理之政策說明(納稅者權利保護法第5條後段規定參照),且製造出不平等。
(二)本院曾函詢相關中央主管機關財政部,系爭土地稅法第39條第2項僅予依都市計畫法指定之公共設施保留地免土地增值稅優惠,未及於既成道路及非都市計畫地區道路用地之理由?財政部於108年3月7日以台財稅字第10804532050號函轉請內政部於文到15日內提供卓見等,然迄本件解釋作成之日,仍未得中央主管機關之回覆,即未獲得為徵免土地增值稅差別待遇之正當理由說明。
 
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