大法官解釋 釋字第673號 |
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| 公佈日期：2010/03/26 |
| 解釋爭點 |
| 所得稅法就扣繳義務人及違背扣繳義務之處罰等規定違憲？ |
| 多數意見上開見解，實則混淆所得稅扣繳制度中，扣繳義務人與國家（稅捐稽徵機關）間之行政委託內部關係及其與納稅義務人之行政委託外部關係，以及納稅義務人與國家（稅捐稽徵機關）間之納稅義務關係。換言之，無論扣繳義務人究竟違反所得稅法上所賦予之何種公法義務，均非逕認此種內部關係，已可取代納稅義務人與國家（稅捐稽徵機關）間之納稅義務關係；扣繳義務人所負之扣取、繳納、申報、填發等公法義務，本質上與納稅義務人違反納稅義務無可比擬，況扣繳義務人所為扣取稅款，亦非所得稅法上所謂之「所得」，扣繳義務人違反上開義務，係該義務不作為之「行為罰」，與納稅義務人違反納稅義務之「漏稅罰」涇渭分明，豈有以應扣未扣或短扣之「稅額」作為處罰計算基準之理？相較於所得稅法第一百一十條第二項就納稅義務人未依該法規定自行辦理結算申報，而經稽徵機關調查，發現有依該法規定課稅之所得額者，除依法核定補徵應納稅額外，應照補徵稅額，處三倍以下罰鍰之規定，系爭規定後段亦顯過苛。 是以，系爭規定無論前段或後段，未另行規定有一定最高金額處罰之基準，而逕以應扣未扣或短扣之「稅額」作為扣繳義務人受委託行使公權力時，因違反其義務所為處罰之計算基準，逾越其與國家（稅捐稽徵機關）間之行政委託內部關係，不符憲法第二十三條之比例原則，與憲法第十五條保障人民財產權之意旨有違。 【註腳】 [1]如本院釋字第二六九號、第三八二號、第四六二號解釋參照。 [2]如國家賠償法第四條第一項規定：「受委託行使公權力之團體，其執行職務之人於行使公權力時，視同委託機關之公務員。受委託行使公權力之個人，於執行職務行使公權力時亦同。」、訴願法第十條規定：「依法受中央或地方機關委託行使公權力之團體或個人，以其團體或個人名義所為之行政處分，其訴願之管轄，向原委託機關提起訴願。」等均可見一斑。 [3]參見拙著，國家賠償法之理論與實務，增訂一版，2009年7月，頁101。相同見解，參見李震山，行政法導論，修訂八版，2009年9月，頁84；黃錦堂，「行政機關」、「委託」、「委任」、「委辦」、「受委託行使公權力」之意義，載於葛克昌、林明鏘主編，行政法實務與理論（一），2003年32月，頁187以下，第227-228頁。 [4]參見陳敏，行政法總論，第五版，2007年10月，頁998-1000。 [5]所得稅法第七條第五項規定：「本法稱扣繳義務人，係指依本法規定，應自付與納稅義務人之給付中扣繳所得稅款之人。」 [6]參照所得稅法第九十二條以下之規定。 [7]參見拙著，前揭書，頁103。相同見解，參見陳敏，扣繳薪資所得稅之法律關係，政大法學評論，第51期，1994年4月，頁45以下，第53頁；黃茂榮，稅法總論：租稅法律關係，第二版，2008年2月，頁153。不同見解，如葛克昌，所得稅與憲法，增訂版，2003年2月，頁79；柯格鐘，薪資扣繳所得稅之義務人及其處罰修正芻議，月旦法學雜誌，第115期，2004年12月，頁141。 [8]參照本院釋字第三一七號解釋。有關就源扣繳制度之目的，可見宋義德，淺談我國現行各類所得扣繳制度及相關規定，財稅研究，第34卷第1期，2002年1月，頁159-160；王建煊，租稅法，第31版，2008年8月，頁189-190；柯格鐘，前揭文，頁127-132。 [9]此三面法律關係之進一步討論，參見陳敏，前揭文，頁45以下。 |
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