大法官解釋 釋字第745號 |
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| 公佈日期：20170208 |
| 解釋爭點 |
| （一）薪資所得未許實額減除費用是否違憲？ （二）財政部函釋認大學兼任教師之授課鐘點費屬由薪資所得，而非執行業務所得，是否牴觸租稅法律主義？ |
| 解釋意見書 |
| 部分協同意見書： 大法官 湯德宗 提出 大法官 蔡烱燉 加入 大法官 陳碧玉 加入 大法官 林俊益 加入 本解釋釋示所得稅法第14條第1項第3類第1款及第2款[1]、同法第17條第1項第2款第3目之2[2]（下併稱系爭規定）僅許薪資所得者就「個人薪資收入」減除定額之「薪資所得特別扣除額」[3]（下稱「定額減除」），計算為「薪資所得額」，作為所得稅之核課基礎，而不許薪資所得者於該年度之必要費用超過法定扣除額時，得以列舉或其他方式減除必要費用（下稱「實額減除」，參見所得稅法第14條第1項第2類、執行業務所得查核辦法第4章、財政部訂定發布之各年度執行業務者費用標準），於此範圍內，與憲法第七條平等權保障之意旨不符，應自本解釋公布之日起二年內檢討修正。關於上開結論，本席敬表贊同，並協力形成可決之多數；茲就解釋之意義與說理，簡要補充如下。 一、本解釋首度釋示「量能課稅所要求的客觀淨值原則」亦屬憲法「平等權」之內涵 本解釋釋示系爭規定於薪資所得者該年度之「必要費用」超過「法定扣除額」時，不許（以列舉或其他方式）減除必要費用，違反「量能課稅所要求的客觀淨值原則」而「違憲」（解釋理由書第五段及第二段參照），大舉將「量能課稅」原則（the ability to pay principle, das Leistungsfähigkeitsprinzip, le principe des faculties contributives）所含「客觀淨值」原則（das objective Nettoprinzip）[4]提升至憲法位階，顯示大法官為完善租稅法規的違憲審查，正努力超越向來以「租稅法律主義」為中心的「形式審查」，朝向「實質審查」方向邁進！[5] 二、本解釋亦本院以「低標」審查，而宣告「違憲」之首例 按本院自有意[6]區分寬嚴不同的審查基準（standards of review）以來，舉凡宣示：系爭規定是否合乎憲法「平等權」之意旨，應視「其差別待遇之目的是否正當」（是即「目的合憲性審查」），及「其分類與規範目的之達成之間，是否具有合理之關聯」（是即「手段與目的之關聯性審查」）而定者（即通稱之「低標」審查），率皆尊重立法裁量或行政專業判斷，而作成「合憲」之宣告。[7]本件雖同採「低標」審查（解釋理由書第二段參照），而認系爭規定乃為「降低稅捐稽徵成本」，目的核屬「正當」（解釋理由書第四段參照），然其差別待遇手段（不許薪資所得者於該年度之必要費用超過法定扣除額時，得以列舉或其他方式減除必要費用，計算其薪資所得額），則因違反「量能課稅所要求的客觀淨值原則」，而與所欲目的（降低稅捐稽徵成本）之達成間欠缺「合理關聯」。如上運作，等於宣示：「低標」之中亦有「具殺傷力的合理審查」（rational review with bite）[8]。從此，「低標」勢將更細分為不同（審查密度）的子類型。 更重要的是，本解釋所確立的「具殺傷力的合理審查」與本院前此採用「低標」審查之其他解釋，有何區別？何以不復尊重立法之裁量或行政專業之判斷，而作出「違憲」的宣告？本席以為，「具殺傷力的合理審查」較之「其他合理審查」，具有兩項微妙而重要的差異。[9]析言之： 1.舉證責任之移轉 |
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