大法官解釋 釋字第698號 |
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| 公佈日期：2012/03/23 |
| 解釋爭點 |
| 1. 貨物稅條例規定彩色電視機應課徵貨物稅，違憲？ 2. 財政部令以顯示器及調諧器二者未併同出廠，即非應稅之「彩色電視機」範圍，免徵貨物稅，違憲？ |
| 二、組件如何轉化為彩色電視機 針對該二大主要部分如何由「不同時具備」轉化為「同時具備」的狀態？該令第四點表示「前述《彩色顯示器》或《電視調諧器》於出廠（或進口）後，由裝配或銷售廠商再行安裝或改裝為彩色電視機」。如以第四點之上開闡釋為準，將二者「併同出廠」並非該「轉化」的因素；將二者「再行安裝或改裝」才是其所以發生該「轉化」為《彩色電視機》的因素。 然系爭令在審判實務上經引用的情形卻是：不但以「併同出廠」為該「轉化」的因素，甚而實務判決有所謂「併同出廠」亦不需要同時銷售給同一消費者之見解。以關於本聲請案之兩則原審裁判為例，1.臺北高等行政法院九十六年度訴字第五一七號判決認為：「‥‥‥彩色顯示器併同具有電視調諧器功能之機具出廠或進口者，即屬貨物稅條例第11條第1項第2款規定之彩色電視機，應課徵貨物稅。‥‥‥本件原告（按：即本案聲請人）產製同型號之液晶（電漿）顯示器及視訊盒，以『同數量』銷售予大同綜合訊電公司，‥‥‥原告生產之視訊盒產品不可以與其他公司生產之液晶顯示器搭配使用（原處分卷93頁），‥‥‥原告產製之顯示器及視訊盒係『併同銷售』（原處分卷87頁）；足證原告生產之液晶（電漿）顯示器及視訊盒係以一對一搭配方式併同出廠銷售，組裝完成後即具備彩色電視機功能。」臺北高等行政法院判決以《彩色顯示器》及《電視調諧器》是否「併同出廠、銷售」作為是否將「不同時具備」彩色電視機之兩大要件轉化成「同時具備」彩色電視機之兩大要件之判斷基礎。惟該高等行政法院判決復認：「經查，上開編號之顯示器及視訊盒係以同數量銷售，可組裝成彩色電視機，且經核對其銷貨日期僅相隔數日（有上開銷貨明細表可參），則被告核定原告生產該等顯示器及視訊盒係搭配組合生產，並無不合。」要之，該院所謂「併同」可包含「同時」及「先後」之出廠及銷售行為。2.最高行政法院九十七年度裁字第四二二四號裁定首先認為只要「可以輕易預測市場上會將該二組件組裝成彩色電視機銷售」，亦不需要同時銷售給同一消費者，即可轉化。然後進一步闡釋「因此原審法院以上之法律定性符合貨物稅條例對彩色電視機課徵貨物稅之規範意旨。‥‥‥至於本案不能依上開令之規範意旨（按指：依系爭令第四點），將貨物稅之納稅義務人「轉化」為行銷廠商，其法理基礎在於：上訴人同時為上開二構件產品之生產者，其明知該二構件組合後所能形成之『彩色電視機』功能，客觀言之，其可以事前明白預測該二構件產品在市場之組合行銷狀態。與二構件各別生產者分別出售其產品，而構件產品在組合過程中，還須新添改裝技術或創意構思之情形有別。」最高行政法院上述解釋與貨物稅以一定產製階段完成產製之貨物為應稅貨物的規範特徵衝突。 貨物稅條例第十一條第一項第二款既然選定以《彩色電視機》，而不以《彩色顯示器》為應稅貨物，則如認為20吋以上之《彩色顯示器》主要與《電視調諧器》組合當成《彩色電視機》使用，應課徵貨物稅，則應將20吋以上之《彩色顯示器》直接規定為應稅貨物之一，不適合不將之規定為應稅貨物，而卻以「一個廠商有產製《彩色顯示器》及《電視調諧器》」，或以「其將二者同時或先後銷售於其經銷商」為理由，在其即便沒有將之組裝在一起而後銷售，或銷售於消費者的情形，一概認定其「併同出廠」《彩色顯示器》及《電視調諧器》。該解釋的結果，其實與系爭令第四點之見解不同。其最低限度應以併同銷售於消費者為要件的理由為：經銷商本來即必須備妥各種貨物滿足各種消費者之需要，所以產製廠商將《彩色顯示器》及《電視調諧器》銷售於同一經銷商，為常態的配銷行為，非必為當成《彩色電視機》銷售。 如果要對20吋以上之大尺寸的《彩色顯示器》課徵與《彩色電視機》相同稅率之貨物稅，應將貨物稅條例第十一條第三項增定為：「第一項第二款之彩色電視機及第三款之冷暖氣機，得就其主要機件，由財政部訂定辦法折算課稅。」而不適合在無該增定的情形，試圖透過函令，或甚至在無函令支持的情形，逕行在個案對於尚未組裝成彩色電視機之《彩色顯示器》課徵貨物稅，並予處罰。 何況《彩色顯示器》與《電視調諧器》由消費者購買後自行組裝成彩色電視機的問題，早在財政部六十五年五月八日台財稅第三二九九一號函已知悉該問題的存在，迄今已快滿三十六年，相關機關為何不修法，而寧可透過容易引起解釋疑義之函令處理？如果很容易就能夠把應稅貨物在法律中定清楚，而卻透過可以有不同解釋之函中命令式的加以闡釋，是否仍可謂該函令關於應稅貨物之規定的構成要件符合明確性原則？ 三、在系爭令第二、三點之解釋上應考量第四點 解釋文第二段將系爭令的第四點排除在解釋標的之外：「四、前述彩色顯示器或電視調諧器於出廠（或進口）後，由裝配或銷售廠商再行安裝或改裝為彩色電視機者，該裝配或銷售廠商應依貨物稅條例規定辦理廠商登記及產品登記，並按整具彩色電視機之銷售價格計算完稅價格報繳貨物稅。」使第四點開頭「前述」二字，在第二、三點與第四點間之承先啟後的全文意旨，隱而不彰，使存在於第二、三點中之「併同出廠」的疑問，不能透過第四點予以釐清；由系爭令第四點「出廠（或進口）後，由裝配或銷售廠商再行安裝或改裝為彩色電視機」顯示：其實財政部原來並無意於將第二、三點中所稱之「併同出廠」擴張到其下屬機關及司法機關所擴張的程度。 如今從系爭令切出第一點至第三點，為本號解釋，等於肯認稅務機關及審理系爭案件之司法機關的見解，認為得以聲請人「可以輕易預測市場上會將該二組件組裝成彩色電視機販售」為理由，將該二組件在組裝前即論為彩色電視機；或以產製廠商「事前可以明白預測該二構件產品在市場之組合行銷狀態」為理由，認為應以產製廠商，而非行銷廠商為納稅義務人。在像貨物稅這種單階段的消費稅，該認事用法的邏輯，對於稅法構成要件明確性原則之遵守，會帶來難以想像的衝擊。 |
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