大法官解釋 釋字第694號 |
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| 公佈日期：2011/12/30 |
| 解釋爭點 |
| 所得稅法以扶養其他親屬或家屬須未滿20歲或年滿60歲始得減除免稅額之規定，違憲？ |
| （二）免稅額係國家履行憲法保障人民生存權之一種手段 國家為政務推行而實施租稅高權，本質上係屬具有侵害人民財產權之一種手段，在憲法第十五條保障人民財產權之意旨下，除依據憲法第十九條於形式上應以法律為之，並應符合憲法第七條平等權及第二十三條比例原則之意旨而構成課稅之外部界限外，而於實質上，其內部界限應止於不得因此侵害人民受憲法生存權保障之生活最低限度。就此而言，系爭規定所為之免稅額，應本於保障人民生存最低限度之要求，而具有國家履行憲法保障人民生存權之一種手段，復以憲法第一百五十五條規定，人民之老弱殘廢，無力生活者，國家應予以適當之扶助與救濟亦足以證之。 三、本件聲請人受侵害憲法權利之認定 誠然，國家為達成保障人民生存權與生存最低限度之生活，其所採取之手段或方法，本有諸多因素之考量；惟所得稅法有關扶養無謀生能力者之免稅額規定，既為國家履行憲法保障人民生存權之一種手段，免稅額之規定，即應以實踐憲法保障生存權之意旨。是系爭規定就納稅義務人依法負有扶養義務之親屬或家屬，以年齡而為差別待遇之基準，使不同納稅義務人間，其所得因該基準無法減除免稅額而受侵害外，亦因此削弱或降低納稅義務人扶養之意願，進而影響實際上真正無謀生能力之人民其應受憲法平等保障之生存權。 （一）形式上侵害聲請人財產權 從形式上而論，系爭規定就納稅義務人扶養親屬或家屬，將其所得中，基於此部分所得係用以盡其法律上之扶養義務，本應自其課稅範圍予以免除，而系爭規定設有受扶養人之年齡限制，形成此部分所得稅之課徵，雖不至有「絞殺性效果」[28]，然已造成國家租稅中立性之破壞，致使所得稅之課予逾越系爭規定其原有之立法目的，侵害人民即負扶養義務之納稅義務人之財產權。 （二）實質上侵害聲請人扶養親屬與家屬之生存權 然從實質觀點而論，法律之所以設有扶養義務，乃在國家基於憲法保障人民生存權之意旨下，就同居之親屬或家屬間，有不能維持生活而無謀生能力者，在國家以社會救助制度介入前，由同居之其他具有經濟能力者先予善盡照顧扶助，而直系血親尊親屬無論是否具有謀生能力，均享有受扶養權利，均可知我國民法仍保有傳統社會文化背景之影響[29]。是以所得稅法基於憲法保障人民生存權與傳統文化之影響，設有扶養親屬免稅額之規定，自不應與上開立法意旨相扞格。系爭規定就無謀生能力者設有年齡限制，致納稅義務人無法就無謀生能力之親屬或家屬，實際負有扶養義務，卻無法於其所得中扣除，將使納稅義務人依法負有之扶養義務與其他扶養義務人形成差別待遇，連帶減低納稅義務人善盡扶養義務之意願，對實際上無謀生能力之人民，因無法就近獲得其親屬或家屬之扶養照顧，危及其受憲法平等保障之生存權。 四、系爭規定構成年齡歧視，不符憲法保障人民平等權與生存權之意旨 系爭規定之年齡限制，使納稅義務人扶養滿二十歲、未滿六十歲而無謀生能力之其他親屬或家屬，無法同等減除免稅額，形成因受扶養人之年齡不同而為差別待遇，構成年齡歧視。 （一）我國憲法上年齡歧視之審查基準 1.本院釋字第五Ｏ二號解釋尊重立法裁量 我國憲法第七條平等權保障，例示無分男女、宗教、種族、階級、黨派，本院歷來解釋就不同歧視類型以不同審查基準，大致亦有若干具體判斷基準以資依循。大體而言，若法律所為差別待遇之區分標準係以非屬人力所得控制之生理狀態或具有弱勢之結構性地位者，若非以嚴格審查基準，一般亦適用較嚴格（中度）審查基準，例如釋字第三六五號解釋、第四九０號解釋處理之性別分類、第五六Ｏ號解釋處理之國籍分類、釋字第六一八號解釋處理之出生地分類、釋字第六二六號、第六四九號解釋處理之身心障礙分類等。法律以此為分類而適用較嚴格之審查基準時，本院歷來解釋則要求須具有重要之政府利益，其手段與目的間須具有實質關聯性。實際上，本院解釋所稱之非屬人力所得控制之生理狀態，若參照美國聯邦最高法院判決所發展的審查基準，應屬以「與生俱來不可改變之特質」（immutablecharacteristics, immutability）為基準而構成之「可疑分類」（suspect classification）而應予以嚴格審查基準。就此而言，以「實足年齡」（chronological age）而為差別待遇之分類基準，由於年齡與種族、性別一樣，均屬不可改變之人身特質，即便不適用嚴格審查基準，至少應如美國聯邦最高法院針對性別分類而適用之中度審查基準[30]。 不過，關於我國憲法上年齡歧視之審查基準，本院於釋字第五Ｏ二號解釋，首度處理法律以年齡作為分類基準之合憲性判斷，於民法第一千零七十三條關於收養者之年齡應長於被收養者二十歲以上，及第一千零七十九條之一關於違反第一千零七十三條者無效之規定，係以尊重世代傳統，限制收養者與被收養者之年齡差距，符合我國倫常觀念，為維持社會秩序、增進公共利益所必要而認定合憲，對於民法以年齡作為收養准否之條件分類基準，本院固以事屬立法裁量事項而予以寬鬆之合理審查，惟此項年齡分類，其背後反映者，乃係我國傳統倫常觀念，對於長幼有序之刻板印象（stereotypes）之維繫與強化；然實際上，透過收養而成立法律關係，既以法律規範，收養者與被收養者間其年齡差距即非重要，且收養者與被收養者基於合意而成立父母子女關係，本屬人民私人生活之保障，不僅其收養方式應予放寬[31]，國際間對於收養者之婚姻關係、性別與性傾向等限制，亦逐漸朝向尊重收養者與被收養者間之意願，同時在保障雙方最佳利益之情形下，予以最大之保障[32]。釋字第五Ｏ二號解釋單純以維護倫常觀念而認定此項年齡差別待遇係為維持社會秩序、增進公共利益所必要，雖然對於夫妻共同收養或夫妻之一方收養他方子女時，釋字第五Ｏ二號解釋認宜有彈性之設，以符合社會生活之實際需要，但對於年齡分類基準之選擇與適用，仍恐有速斷之虞[33]。 |
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