大法官解釋 釋字第692號 |
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| 公佈日期：2011/11/04 |
| 解釋爭點 |
| 子女滿20歲於大陸地區未經認可學校就學，不得列報扶養親屬免稅額，違憲？ |
| 6.本件情形，系爭函釋形成列報扶養親屬免稅額之差別待遇而有違憲法第七條保障平等權之意旨，已如前述。該函釋之目的應與「防止妨礙他人自由」、「避免緊急危難」或「維持社會秩序」無直接關聯。比較相關者應為有無「增進公共利益」的目的。然系爭函釋對於子女年滿二十歲而就讀大陸地區學校之納稅義務人所為之差別待遇，目的是否為增進公共利益，本席並無法由既有資料中獲知。並且如有此種增進公共利益之目的，則該目的的相對重要性如何，亦無相關資料以為佐證。又此種差別待遇對於所擬達成「增進公共利益」之目的可以貢獻的程度如何，亦不明確。可以比較明確得知者，為此種差別待遇之規範對憲法上平等權所影響的程度，在絕對金額方面或許並非巨大（扣除額涉及數萬元的利益），但在性質方面，則屬憲法上禁止差別待遇的重要權利的減損。另外，主管機關財政部究竟有無其他客觀上「較不侵害憲法權利」的方法足以達成類似的目的，亦不明確。由於本件多數意見並非由違反平等權出發，並且因而並未檢視憲法第二十三條「必要」要件的符合與否，故未要求主管機關財政部就系爭函釋之規範目的、該目的之重要性、所採方法達成目的之功能、有無其他較不侵害平等權之方法足以達成類似目的等，提供完整意見。本席因而無法判斷系爭函釋之差別待遇是否滿足憲法第二十三條的「必要」要件。然本席期望，將來在執行本號解釋時，如認為應以制定法律層級規範為之，並因而將系爭函釋之內容納入法律規定之中，以滿足「租稅法律原則」之要求，主管機關與立法機關允宜將憲法第二十三條有關「必要」的要件納入重要考量，以決定法律規範之內容，俾符合該條意旨。 三、系爭函釋有違反憲法受教權之疑慮： （一）憲法受教權之相關規範： 1.憲法中與受教權直接相關之規範，包括第二十一條之受國民教育之權、第二十二條概括條文之保障及第一百五十九條受教育機會之平等權。 2.本院釋字第六二六號解釋理由謂：「按人民受教育之權利，依其憲法規範基礎之不同，可區分為『受國民教育之權利』及『受國民教育以外教育之權利』。前者明定於憲法第二十一條，旨在使人民得請求國家提供以國民教育為內容之給付，國家亦有履行該項給付之義務。至於人民受國民教育以外教育之權利，固為憲法第二十二條所保障（本院釋字第三八二號解釋參照），惟鑑於教育資源有限，所保障者係以學生在校接受教育之權利不受國家恣意限制或剝奪為主要內容，並不包括賦予人民請求給予入學許可、提供特定教育給付之權利。」本件情形所涉及者，非屬受「國民教育」權利之問題，故與憲法第二十一條無關。但系爭函釋之內容影響納稅義務人為其子女選擇學校的權利（詳後述），而應依憲法第二十二條檢視系爭之財政部就得否減除扶養親屬免稅額之解釋函，是否有恣意限制或剝奪學生在校接受教育之權利之情形。. 3.另憲法第一百五十九條係規定「國民受教育之機會，一律平等。」本條所稱「受教育」，並非以受「國民教育」為限。二十歲以上之國民接受教育之機會如因國家規範而發生不平等的情形，自應適用本條。本件情形涉及財政部就扶養年滿二十歲、在校就學子女者得否減除扶養親屬免稅額之解釋函，自亦應依憲法第一百五十九條檢視有無使國民受教育之機會產生不平等之情形。 （二）本件確有侵害受教權之疑慮： 1.教育的內涵及教育機構十分多樣。憲法雖不要求國家提供完整或全面的「國民教育以外之教育」，以使人民獲得接受此種教育的機會或權利，然國家最少不應使人民「選擇」教育的機會或權利受到實質的不利限制。釋字第六二六號解釋所稱「受國民教育以外教育之權利」以及憲法第一百五十九條所規定「國民受教育之機會」，雖並未明文承認此種「選擇」權，然世界人權宣言（The Universal Declaration of Human Rights）應可作為解釋我國憲法此等規範的重要參考。蓋世界人權宣言既為普世價值，與我國憲法所承認之人權價值並無差異；二者明文承認受教權之概念，亦無二致；該宣言有關父母為子女選擇受教育種類之權利之規定，應可補充我國解釋憲法受教權的內涵。該宣言第26條第1項明示「人人均有受教育之權利」（Everyone has the right to education.）。同條第3項就此進一步規定謂：「父母對其子女應受教育之種類，應有優先選擇之權利。」（ Parents have a prior right to choose the kind of education that shall be given to their children.）換言之，受教權之內容，應包括父母為其子女「選擇」教育的機會或權利不應受國家恣意限制或剝奪，或使其受實質的不利限制，或產生不平等的情形。 2.本件應檢視者，為系爭函釋規範下，納稅義務人如有年滿二十歲之子女就讀於學歷未經教育部認可之大陸地區學校，其於辦理綜合所得稅結算申報時，不得列報扶養親屬免稅額，此一結果是否致使納稅義務人為其子女「選擇」教育種類的機會或權利，受到國家恣意限制或剝奪、或受實質不利的限制、或產生不平等的情形。按稅捐措施最直接的目的自然係在為獲得財政收入；但其政策目的或衍生的結果，常亦甚為顯然。如納稅義務人並非極為富有，子女得否列報扶養親屬免稅額之條件，即可能影響其為子女選擇是否接受進一步教育以及選擇教育種類（包括選擇不同性質的教育機構或選擇不同的教育地點）的決定。其影響程度可能因家庭經濟因素或其他因素而異；然不論如何，甚難完全排除「列報扶養親屬免稅額」與「教育種類的選擇」之間的實質關聯。倘若對某些家庭而言，「列報扶養親屬免稅額」與否，已經實質影響其「教育種類的選擇」，則甚難謂此種限制列報扶養親屬免稅額之規範，完全不會造成納稅義務人為其子女選擇教育種類的機會或權利受到國家限制，或造成實質不利的影響，或產生不平等的結果。 （三）系爭函釋就得否納入扶養親屬免稅額所為之限制，影響納稅義務人為其子女選擇受教育種類之權利，應另依憲法第二十三條規定加以審查，以確定該限制是否有正當性： 1.前述釋字第六二六號解釋理由所稱「人民受國民教育以外教育之權利」係保障「學生在校接受教育之權利不受國家恣意限制或剝奪」。其「不受國家恣意限制或剝奪」之要件，應與憲法第二十三條所規定之「必要」要件以及所列舉「防止妨礙他人自由、避免緊急危難、維持社會秩序或增進公共利益」之要件，意旨相同。 2.如前所述，本件相關資料不足以判斷系爭函釋是否有「防止妨礙他人自由、避免緊急危難、維持社會秩序或增進公共利益」之情形以及是否符合「必要」要件。然本席期望將來如進行相關立法，仍應將可能侵害受教權之因素以及其侵害的必要性納入重要考量。 |
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