大法官解釋 釋字第660號 |
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| 公佈日期：2009/05/22 |
| 解釋爭點 |
| 財政部就查獲短漏報銷售額始提出進項憑證，不准扣抵銷項稅額之函違憲？ |
| 依上述規定，所違反者如果是申報義務，不但只課屬於行為罰性質之滯報金或怠報金，而且得加徵之滯報金或怠報金，雖皆按應納稅額照一定百分比，計算其額度，但也皆有最高不得多於一定數額之上限的規定，以示行為罰與漏稅罰之質的區別（司法院釋字第三三九號解釋參照）。由此推論，立法者就行為義務之違反，並無超出其明文所定之可罰額度以上之處罰的意思。特別是：不因為納稅義務人有行為義務之違反，即擬制有一定漏稅額之發生，並以該擬制之漏稅額為基礎，進一步對其課以漏稅罰。要非如是，營業稅法第四十九條關於滯報金或怠報金之最高處罰限額的規定豈不即成具文。 依營業稅法第四十九條之上述規範意旨，既然對於滯報金或怠報金以法律設定之最高處罰限額的限制，財稅機關得否透過解釋稅法中之其他規定，或甚至在施行細則中制訂實質上產生擬制有一定漏稅額發生之結果的規定，產生疑問。 可能產生該擬制結果的解釋為：不依職權調查主義調查有利於納稅義務人之證據，根本或在一定期限否定有利於納稅義務人之一定證據方法的證據能力。例如因營業稅法施行細則第二十九條規定，「本法第四章第一節規定計算稅額之營業人，其進項稅額憑證，未於當期申報者，得延至次期申報扣抵。次期仍未申報者，應於申報扣抵當期敘明理由。」而以該條規定為理由，在漏報銷項稅額及進項稅額的案件，於查得當期漏報之銷項稅額，並在當期應納稅額之計算上將之計入時，不准扣抵當期漏報之進項稅額，即有在一定期限，否定有利於納稅義務人之一定證據方法的證據能力，不對有利於納稅義務人的證據一律注意的情事。在就營業稅之申報義務的違反，營業稅法第四十九條已有最高處罰額度的規定時，程序上究諸職權調查主義，實質上究諸加值型營業稅以一般營業人當階段之加值為課稅範圍之實質課稅原則，在納稅義務人違反申報之行為義務時，為稅捐秩序之維持，是否有必要祭出對於行政程序法、行政訴訟法及營業稅法之基本建制原則，衝擊如此重大的手段，亦值得從比例原則加以檢討。 按司法院大法官已在其釋憲解釋中明白為下述昭示：依查得資料課稅時，仍應核實課徵；必須不能核實課徵時，始得推計課徵（司法院釋字第二一八號解釋參照）。且為因應司法院大法官在其釋憲解釋中表示法律按應納稅額之一定百分比規定行為罰時，應有最高限額的規定，立法機關始於營業稅法第四十九條為上述最高處罰限額的修正規定（司法院釋字第三五六號解釋參照）。這些是實質稅捐法治國家原則之可喜的重要發展。如今眼見其因本號解釋而退轉，深感難過，爰提出上述不同意見，以就教於各方先進，希望有助於促進實質稅捐法治國家原則之鞏固與實踐。 |
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