大法官解釋 釋字第413號 |
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| 公佈日期：1996/09/20 |
| 解釋爭點 |
| 對華僑、外國人之就源扣繳，附配偶居住條件之判例違憲？ |
| 四、所得稅法係規定國家對於人民課徵所得稅之法律，依同法第二條第一項及第七十一條規定，凡中華民國境內居住之個人，均應就其全年綜合所得或營利事業所得，辦理結算申報，亦如前述。又同法第七條第二項第一款及第二款規定，乃以納稅義務人在中華民國境內有無住所為標準，分別就「中華民國境內居住之個人」所設定義，兩款情形不同，不容彼此混淆，亦經本院以釋字第一九八號解釋並於理由書說明甚詳在案；而租稅法上之住所、居所，較諸民法更注重客觀主義，期以防止規避合併申報累進課稅。個人綜合所得稅之課徵，依所得稅法第二條、第七條、第十五條第一項、第七十一條、第七十一條之一、第七十二條及第七十三條之規定意旨，除土地交易所得稅，依土地稅法第五條、平均地權條例第三十八條自成稅目，課徵土地增值稅，以及納稅義務人之配偶，依所得稅法第十五條第二項規定，得就其薪資所得分開計算稅額，與夫首開說明之短期票券利息所得、政府舉辦之獎券獎金所得、非中華民國境內居住之個人依華僑回國投資條例或外國人投資條例申請投資，依法請准投資事宜分配之盈餘所得，係採所得稅制之分離課稅外，其餘尚無所得稅分離課稅之法律依據。中華民國境內居住之個人而誤依獎勵投資條例第十六條第一項、促進產業升級條例第十一條予以「就源扣繳」，以及依所得稅法第八十八條至第九十七條所為之「就源扣繳」，乃所得稅稅款依規定提前繳納，係屬稅務行政上手續簡便原則及最少徵收成本原則運用之技術上規定，即令已依各該條項「就源扣繳」，由給付者於其給付之際，依規定之扣繳率或扣繳辦法扣取稅款，並以之逕向政府繳納其代扣之稅款完畢，除法律別有規定得免申報當年度綜合所得總額者外，依所得稅法第十三條、第十一條第一項前段、第七十三條第一項之規定，納稅義務人仍應依法填具結算申報書，向該管稽徵機關申報其當年度綜合所得總額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額，計算其應納之結算稅額，依法繳納個人綜合所得稅。此乃因個人之綜合所得稅，除上開「分離課稅」者外，並非以該年度之總收入對之課稅，而係以該年度之總所得金額，扣除免稅額、寬減額及扣除額後之綜合所得淨額計徵（所得稅法第十三條）之當然結果。依法律規定，應申報個人綜合所得淨額者，其「課稅單位」，依所得稅法第十五條，係採夫妻合併申報制度，即納稅義務人之配偶有各類所得者，應由納稅義務人合併申報，亦即絕對禁止配偶間各自分開申報，以逃避累進稅率之適用，寓有平均社會財富之作用存焉。 五、配偶之一方如係中華民國境內居住之個人，依所得稅法第七十一條第一項規定，除有同條第二項規定，其全年綜合所得總額不超過規定之合計數，得免辦結算申報外，既應辦理結算申報，而個人綜合所得稅之申報，依上所述，係採夫妻合併申報制。因之，配偶之一方如係中華民國境內居住之個人，則他方縱令居住國外，若仍經常居住國內，其在國內之所得，自仍應適用所得稅法第十五條規定合併申報課稅，並不因其所得曾經依獎勵投資條例第十六條第一項或促進產業升級條例第十一條及所得稅法第八十八條至第九十七條規定，早經「就源扣繳」所得稅稅款完畢而有不同。亦不因獎勵投資條例第十七條，以及現行促進產業升級條例第十一條第二項：「非中華民國境內居住之個人‥‥‥經依華僑回國投資條例‥‥‥核准在中華民國境內投資，並擔任該事業之董事、監察人或經理人者，如因經營或管理其投資事業需要，於一課稅年度內在中華民國境內居留期間超過所得稅法第七條第二項第二款所定一百八十三天時，其自該事業所分配之股利，得適用前項（就源扣繳）之規定」，有異於所得稅法第七條第二項第二款之規定而受影響。良以所得稅法第七條第二項第一款，既迄未修正，依本院釋字第一九八號解釋，依據所得稅法第七條第二項第一款，衹須納稅義務人在中華民國境內有住所，並有經常居住之事實，縱於一課稅年度內，經依華僑回國投資條例或外國人投資條例核准在中華民國境內投資並擔任該事業之董事、監察人或經理人者，並因經營或管理其投資事業需要，於一課稅年度內在中華民國境內居留期間超過所得稅法第七條第二項第二款所定一百八十三天，亦應認其為「中華民國境內居住之個人」，自負有連同配偶一方之所得，合併申報之義務。前述行政法院判例，旨在釐清我國個人綜合所得稅制，依相關稅法之規定，係採夫妻合併申報制。且所得稅之依法「就源扣繳」提前徵稅，除法律另有特別規定寓有「分離課稅」之意者外，乃在杜絕所得稅款逃漏之技術規定，並非「分離課稅」，而民法第一千零零二條關於法定住所之規定，復如前述，一有配偶之一方居住國內，為中華民國之納稅義務人，他方縱居住國外，若其經常居住國內，其在國內之所得，依規定自應一併辦理結算申報。易言之，對於配偶之一方居住國外，且未經常居住國內之非中華民國境內居住之個人，並未排除前述就源扣繳、分離課稅規定之適用，法理至明，應非無中生有，而就「無配偶居住國內之情形」另增設法律所無課稅權規定，核與憲法第十五條保障人民財產權及憲法第十九條租稅法律主義之規定本旨，均無何牴觸。至其理論敘述，因跳躍而脈胳稍欠清晰；遣詞用字，由於直言結論而過於簡略，則尚無礙於其立論本身之真確。 六、獎勵投資，固有利於經濟發展，惟仍應顧及國家之財政收入及平均社會財富之租稅目的。是獎勵投資之優惠範圍如何，自仍得由法律為合理之訂定。其非中華民國境內居住之個人，而有由中華民國境內之公司分配與股東之盈餘或合夥人應分配之盈餘所得者，依本件行為時獎勵投資條例第十六條第一項第一款及現行促進產業升級條例第十一條規定，其依華僑回國投資條例或外國人投資條例申請投資經核准者，其應納之所得稅，由所得稅法規定之扣繳義務人於給付時，按給付額或應分配額扣繳百分之二十。此種「就源扣繳」稅款之規定，核與所得稅法第四章稽徵程序第四節（第八十八條至第九十七條）「扣繳」之規定相同，係屬所得稅之一部分提前課徵之規定，而非租稅減免之獎勵規定。申言之，「就源扣繳」之後，原則上仍應繼續結算申報，此徵諸所得稅法第四章稽徵程序第二節（第七十一條至第七十九條)「結算申報」之規定即明。因是，除法律別有規定寓有「分離課稅」之意者外，「就源扣繳」僅係所得稅結算申報制度為基礎所為對他人所得而為一時之預付而已，亦即「扣繳」不過是其結算申報過程中之一環，此觀之所得稅法第二條第二項、第七十三條規定自明。依現行法律並無納稅義務人得就「就源扣繳」與「結算申報」設選擇之規定，抑且「就源扣繳」與本於政策上之理由而採所得部分「分離課稅」之規定亦有不同，此衡以所得稅法第十五條第三項設有「納稅義務人之配偶得就其薪資所得分開計算稅額由納稅義務人合併報繳。‥‥‥」之規定尤屬明顯。上述行政法院判例就相關法律之規範性闡釋所獲得之「結論」，既合乎立法者對法所賦予之意義，復與法的本身客觀理解之意義相契合，可謂既具正當性，且又合於妥當性，乃可決多數誤將判例合法之概念上闡釋，謂係增列法律所無之限制，而有如解釋文之解釋，殊非妥洽，因提不同意見書如上。 |
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