大法官解釋 釋字第722號 |
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| 公佈日期：20140627 |
| 解釋爭點 |
| 執行業務所得查核辦法規定，僅聯合執業者或經公會代收轉付者得選擇權責發生制，違憲？ |
| 解釋意見書 |
| 如可因個人所得稅之所得的有無，應採實現原則，便認為所得稅法第十四條第一項第二類所定之執行業務所得的會計基礎應適用現金收付制，則同樣的見解應亦適用於同條項第一類所定之營利所得，亦即產生股東之營利所得的營利事業之會計基礎應適用現金收付制。而這顯然是與所得稅法第二十二條之規定相衝突的。其間邏輯的謬誤發生於：將個人所得稅中之「所得實現原則」與現金收付制中之「收入實現原則」相混淆。亦即沒有意識到，「收入」與「所得」是不同的邏輯層次，以及為事業之盈餘的計算，才有其計算因素（收入、成本費用、損失及稅捐）應在何時入帳之會計基礎的問題。 三、釋字第三七七號解釋不是查核辦法的制訂依據 釋字第三七七號解釋理由書稱：「認定所得歸屬年度有收付實現制與權責發生制之分，無論何種制度均利弊互見，如何採擇，為立法裁量問題。歷次修正之所得稅法關於個人所得稅之課徵均未如營利事業所得採權責發生制為原則（見中華民國七十八年十二月三十日修正公布之所得稅法第二十二條），乃以個人所得實際取得之日期為準，即所謂收付實現制，此就同法第十四條第一項：個人綜合所得總額，以其全年各類所得合併計算之；第八十八條第一項；納稅義務人有各類所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法扣取稅款並繳納之，又第七十六條之一第一項對於公司未分配盈餘歸戶，按其歸戶年度稅率課徵所得稅，而不問其實際取得日期之例外規定，對照以觀，甚為明顯。」 該段理由引為依據之規範基礎為：「同法第十四條第一項：個人綜合所得總額，以其全年各類所得合併計算之；第八十八條第一項；納稅義務人有各類所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法扣取稅款並繳納之，又第七十六條之一第一項」。其中第十四條第一項為待證事實，不得引為論據。至於第八十八條第一項及第七十六條之一第一項規定的事項皆不涉及所得之計算，而是涉及所得之給付或分配。聲請案所涉及者為：執行業務所得之計算，亦即其收入與支出之入帳時點的問題。在邏輯層次上根本不同。另如要以釋字第三七七號解釋否定同法第十四條第一項第二類第三款第二句前段關於執行業務費用之列支應準用營利事業所得稅之規定，釋字第三七七號解釋應在解釋文中，直接宣告其違憲，排斥其適用可能性。 另該號解釋之意旨為：所得稅法第十四條第一項所定各類所得之歸屬年度，「以實際取得之日期為準，亦即年度綜合所得稅之課徵，僅以已實現之所得為限」。這不意味著，該條所定各類所得之有無及數額之計算的會計基礎皆因此應採現金收付制。在相同的前提下：個人所得之課徵，「以已實現之所得為限」，既然營利事業所得之計算的會計基礎原則上應採權責發生制（所得稅法第二十二條），便沒有理由認為，執行業務所得之計算的會計基礎原則上應採現金收付制。是故，釋字第三七七號解釋並非執行業務所得之計算的會計基礎原則上應採現金收付制（查核辦法第三條）的適當論據。如認為釋字第三七七號解釋為執行業務所得之計算的會計基礎原則上應採現金收付制的論據，則該見解如貫徹到第一類之營利所得，將與所得稅法第二十二條之規定發生衝突。 |
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