大法官解釋 釋字第722號 |
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| 公佈日期：20140627 |
| 解釋爭點 |
| 執行業務所得查核辦法規定，僅聯合執業者或經公會代收轉付者得選擇權責發生制，違憲？ |
| 解釋意見書 |
| 四、系爭規定僅例外放寬「聯合執行業務者」及「執行業務收入經由公會代收轉付者」二類得申請核准改按權責發生制計算所得，而不及於其他，此屬立法裁量之範疇，已如前述。上述解釋理由書第二段之論述，係將「聯合執行業務者」及「執行業務收入經由公會代收轉付者」二類，與其他非此二類之執行業務者相比較。 至「聯合執行業務者」或「執行業務收入經由公會代收轉付者」所以得例外選擇權責發生制，依解釋理由書第三段所述，係因前者與公司組織之營利事業較為類似，經營較具規模，且會計事項複雜，而後者常有跨年度延後收款等情。惟聯合執行業務者，可能僅二人聯合執業，難謂與公司組織營利事業相類似，且縱有多人聯合執業，其會計事項亦未必複雜。至於跨年度延後收款，執行業務者幾皆難免。上開第三段之論述已非公允。又既然多數意見認系爭規定作得選擇權責發生制之例外類別與適用收付實現制之原則類別為區分，其目的在使經營較具規模且會計事項較為複雜，及收入有跨年度延後收款之執行業務者，得選擇權責發生制，則解釋理由書第四段何以又認為「然此目的無法以經營型態及業務收入方式作為分類而達成目的」？理由實有矛盾。且依此推論之結果，應係系爭規定許可選擇權責發生制之例外違反平等原則，而非該例外之系爭規定未涵蓋所謂「業務收支跨年度、經營規模大且營規大且會計事項複雜而與公司經營型態相類之單獨執行業務者」之第三類執行業務者，因違反平等原則而違憲。果若如此，原來得選擇權責發生制之系爭規定為違憲，應回復全面適用收付實現制，然此豈立法者及多數意見之本意？本解釋多數意見，其本意當在以「聯合執行業務者」或「執行業務收入經由公會代收轉付者」為比較對象，並據而推論第三類執行業務者，應為相同之待遇，而許其選擇權責發生制，系爭規定未涵蓋該第三類執行業務者，違反平等原則。惟多數意見認系爭規定所以許可執行業務者例外選擇權責發生制之理由，多屬臆測之詞，據以推論原屬例外之系爭規定未涵蓋所謂「業務收支跨年度、經營規模大且會計事項複雜而與公司經營型態相類之單獨執行業務者」之第三類執行業務者為違憲，不無速斷之嫌。況多數意見就應許其選擇權責發生制之第三類執行業務者，所為之描繪，語多空泛，難明究裡，稍一從寬則無異推翻執行業務者應採收付實現制之法定原則，殊有違所得稅法立法本意。據平等原則而為法規之違憲審查，原在檢視法規之制定是否恣意，如無合理之比較對象及嚴謹之解釋方法，是否致違反平等原則之審查反淪於釋憲者之恣意！ 五、解釋理由書第四段謂：「系爭規定未涵蓋業務收支跨年度、經營規模大且會計事項複雜而與公司經營型態相類之單獨執行業務者在內，其差別待遇之手段與目的之達成間欠缺合理關聯，在此範圍內，與憲法第七條平等原則之意旨不符」等詞。惟該「經營規模大」、「會計事項複雜」及「與公司經營型態相類」之要件，要屬泛泛之詞，文義顯非明確，究竟其經營之規模應大至何一程度？會計事項如何始達到複雜之程度？與公司經營型態相類，又如何相類，與何種經營型態相類，相類至何程度方屬符合？均屬高度之不確定，較之系爭規定僅以「聯合執行業務者」或「執行業務收入經由公會代收轉付者」為要件而言，此第三類之定義、範圍模糊，難以執為客觀審查之標準，則多數意見憑何據此認為其差別待遇之手段與目的之達成間欠缺合理關聯？且將來主管機關如何依此立下規範？顯有疑問。此段論述理由尚欠完備，誠難以令人信服。 |
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