大法官解釋 釋字第700號 |
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| 公佈日期：2012/06/29 |
| 解釋爭點 |
| 未辦登記短漏營業稅漏稅額之認定，不許以查獲後始提出之進項憑證扣抵銷項稅額，違憲？ |
| 【註腳】 [1]營業稅法第五十一條第一款：「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處五倍以下罰鍰，並得停止其營業： 一、未依規定申請營業登記而營業者。」 [2]實務上係以查獲之售價為內含營業稅之價額，來計算其未含稅之售價，再以未含稅之售價計算其應補繳之營業稅額。是本案六戶住宅之含稅售價應為： 3,314,286元×（1+0.05）＝3,480,000元 應補繳（補徵）之營業稅額為 3,480,000元×0.05＝165,714元 [3]參見財政部台財訴字第Ｏ九四ＯＯ一一六Ｏ七Ｏ號訴願決定書（九十四年八月二十六日）（以無理由，駁回訴願）。 [4]參見臺中高等行政法院九十四年度訴字第五七Ｏ號判決（九十五年二月九日）（以無理由，駁回撤銷之訴）；最高行政法院九十六年判字第一三九九號判決（九十六年八月九日）（以無理由，駁回上訴）。 [5]「營業稅法」於八十四年八月二日修正公布，同年九月一日施行；嗣於九十年七月九日修正公布，更名為「加值型及非加值型營業稅法」。為行文簡便，以下簡稱「營業稅法」。 [6]行政程序法第一六Ｏ條第二項：「行政機關訂定前條第二項第二款之行政規則，應由其首長簽署，並登載於政府公報發布之」。關於其立法理由，參見湯德宗，〈論行政立法之監督--行政程序法「法規命令及行政規則」一章起草構想〉，收於氏著，《行政程序法論—論正當行政程序》，頁211∼276（2003年10月）。 [7]相同意見參見許玉秀大法官釋字660號解釋「不同意見書」（「以未申報而認定當其進項稅額為零，不准營業人行使其當期進項稅額扣抵選擇權，不符合加值型營業稅制的精神」）；陳清秀（2010），〈加值型營業稅之「所漏稅額」之計算—釋字第660號解釋評析〉，東吳法律學報，21卷4期，頁281（「進項稅額扣抵制度⋯乃在於確保對於每一個稅捐義務人的銷售行為，僅對於各自消售階段所獲得增加貨物之價值的部份，負擔營業稅。據此以防止營業稅之租稅負擔之累積，避免重複負擔，而使營業稅名副其實的具有『附加價值稅』的性質」）。 [8]參見黃茂榮大法官釋字660號解釋「不同意見書」（立法者本無意「因為納稅義務人有行為義務之違反，即擬制有一定漏稅額之發生，並以該擬制之漏稅額為基礎，進一步對其課以漏稅罰。要非如是，營業稅法第四十九條關於滯報金或怠報金之最高處罰限額的規定豈不即成具文」）。 [9]參見釋字第696號解釋（夫妻非薪資所得合併計算申報稅額之規定固有減少稽徵成本之考量，惟不得以影響租稅公平之措施為之）；釋字第694號解釋（扶養其他親屬或家屬減除免稅額之規定並無大幅提升稅務行政效率之效益，卻對納稅義務人及其受扶養親屬之權益構成重大不利影響，違反平等原則）；釋字第663號解釋（「對公同共有人一人為送達，效力及於全體」之規定固係基於減少稽徵成本、提升行政效率等公共利益，惟不符憲法正當法律程序之要求）；並參見釋字第650號及第593號解釋等。 [10]參見台北高等行政法院九十二年度訴字第六三五號判決（「在未辦理營業登記，而實質上有營業行為者，稅捐稽徵機關既從實質上予以認定為營業人，並以其「未依規定申請營業登記擅自營業」予以補稅處罰，則就是否因營業行為而支付進項稅額，亦應從實質上經濟事實關係予以認定，否則即不符合租稅法律主義所要求之公平及實質課稅原則，有違司法院（釋字第四二Ｏ號）解釋之意旨。同時，實質上之營業人因進貨支付進項稅額，銷售人開立發票予該實質上之營業人，並已就其銷售額申報繳納營業稅，此際如對實質上之營業人之銷售行為，依其銷售額補徵營業稅，卻不准其扣減可依查得之進貨額（即依進項發票所示進貨額）計算之進項稅額，則無異對該實質上之營業人就其進貨事實重複徵收營業稅，不但有違實質課稅原則，亦與行為時和現行營業稅法第十五條第一項所揭櫫加值型營業稅係就各個銷售階段增加之價值分別予以課稅之本旨不合」）；並參見同院九十五年訴字第五九一號判決。 |
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