大法官解釋 釋字第703號 |
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| 公佈日期： |
| 解釋爭點 |
| 公益團體醫院為符免稅條件選擇全額列資本支出者，否准嗣後提列折舊扣減應納稅額，違憲？ |
| 六、附論：事務法則 按事務莫不有內在於其自然特徵或所屬利益之規律。此即事務法則。客觀探討事務法則，為科學研究的目標。以科學研究之成果或所增進之知識為基礎，規劃相關事務之規範內容，為規範之合理化。國家用來統治之規範的內容應力求接近於所要對之加以規範之事務的法則，是出自於理性之實事求是的要求。各國政府與民間對於事務法則之認識，受限於其科學研究及透過實踐檢證的程度，有不同的水準。該程度表徵其現代化的成就。藉助於比較研究提高對於事務法則的認識並將之轉化為內國法制的內容並加以實踐印證，即是法制與法治的合理化與現代化。其目的在於力求法制與法治因接近於事務法則而更有效率，更符合公平。當中，國家機關在立法、行政與司法工作上，因力求法制與法治之合理化與現代化的努力，而感動人心。感動是全球化時，有能力選擇生存發展之地方的精英，決定其國籍及居留地的主要因素。任何國家不努力合理化與現代化其法律制度與統治方式，必然會由於精英之離散，投奔他鄉，而發展停滯。這是台灣現狀的寫照。 關於財團法人之管理，首先是其活動是否與創設目的相符。其次是，如要對其銷售貨物或勞務之收入，與一般營利事業相同，課以營利事業所得稅，則應符合所得稅之建制的事務法則規劃其關於營利事業所得的規範內容。關於其活動是否與創設目的相符，其認定標準為：其當年度收入之支出是否主要用於符合創設目的之活動。這是免稅適用標準第二條第一項第八款所以規定其符合創設目的之支出占其收入應大於或至少等於一定比例（例如≧80%或70%）的道理。該比例雖經規定為所得稅之免稅要件，但並非為所得之有無的計算或法定費用率之限制規定，而只是以支出對於收入之占比為標準，認定特定財團法人之主要活動，是否與創設目的相符。依該比例之規範目的及與該目的相關連之事務法則，該支出與收入之有無及數量的認定，皆應以現金之收入與付出的時間點為準，沒有按其支出所採購之固定資產的耐用年數計算其各年度之使用成本，分年記列的道理。 其次，如要對於財團法人所從事之貨物或勞務的銷售，課徵營利事業所得稅，則在其營利事業所得稅的規範規劃，特別是其營利事業所得之計算的規定，應符合內在於其事務的法則。特別是關於其採購之固定資產，應依其耐用年數，以逐年折舊的方法，按其折舊數，計列其各該年度之成本。有時基於獎勵投資或創新，相關法律雖有例外准許加速折舊的規定，但不得強制其非以加速折舊的方法計列其營業成本。此外，由於營業成本之計算規定與前述支出對於收入之占比的規定之事務及內在之法則不同，所以，並沒有在規範規劃上規定，在該占比之分子項中的固定資產支出，在同一年度，皆應與營業成本之計列一樣，一體以折舊數計入的道理。在該占比的計算，在支出年度應以全額；在各年度之營業成本的計算，應以其折舊數計入，使分別符合其規範需要：一方面監督其活動是否基本上符合創設目的，另一方面正確歸屬其各年度之營業成本，以如實核算其營利事業所得。 再者，因一筆固定資產之採購所發生之營業成本，究竟應歸屬於銷售貨物或勞務之收入，或應歸屬於銷售貨物或勞務以外之收入，應核實認定。依自租稅法律主義（稅捐法定主義）導出之依法課稅原則，國家並無立法或行政裁量權，得任意規定，將之歸屬於銷售貨物或勞務之收入，或歸屬於銷售貨物或勞務以外之收入，而應依事實之實際情形，核實認列。由於一筆固定資產，實際上不能全部或者歸屬於銷售貨物或勞務之收入，或者歸屬於銷售貨物或勞務以外之收入，所以系爭決議1規定，納稅義務人得選擇或者按折舊的方法，歸屬於銷售貨物或勞務之收入，或者按全額提列資本支出，歸屬於銷售貨物或勞務以外之收入，該只可二選一的規定因必然與實際情形不符，而使其准許選擇的規範設計，違反依法課稅原則關於不得以協議或容許選擇的方法，改變稅捐債務之內容的限制。 有謂一筆固定資產的採購，可能同時為銷售貨物或勞務之收入，或為銷售貨物或勞務以外之收入，是故，因該固定資產之採購與使用所發生之成本，應按銷售貨物或勞務之收入與銷售貨物或勞務以外之收入的比例，分攤營業成本。鑑於財團法人之銷售貨物或勞務以外之收入主要指捐贈收入，而為捐贈收入可能發生之營業成本，與為銷售貨物或勞務之收入可能發生之營業成本相較，其費用率，二者相差甚遠，幾乎可以將為銷售貨物或勞務以外之收入而發生之營業成本略而不計。所以，該按銷售貨物或勞務之收入與銷售貨物或勞務以外之收入的比例，分攤營業成本的主張，並不切實際。 支出對於收入之配屬關係，應按其究竟為取得那一筆收入而發生，換言之，應按其支出所為之用途而定。同一筆支出不可能是：全部為銷售，或為非銷售而發生。 計入分子項不是基於折舊的觀念，而是基於其支出是否為創設目的之觀念。即使認為是基於折舊之觀念，全額列支只能定性為加速折舊，而不得無視於其實際上之歸屬，變更其對於收入之歸屬，從本來歸屬於銷售貨物或勞務之收入，改變為歸屬於銷售貨物或勞務以外之收入。 【註腳】 [1]「一床難求到底有多嚴重？民進黨立委李應元今（5）日指出，以去年度（2011年）為例，光是台大、成大、北榮、中榮與高榮這5大醫院，每年在急診室等待住院超過24 小時以上的人數就高達58367人，超過48小時的也有28145人。若是加上在家等待的病人，該數據將更加驚人。」（引自NOWnews2012/08/05「住院一床難求！李應元要求行政院拿出對策」一文，資料來源：http://tinyurl.com/cad9t8x） [2]台大、成大、北榮、中榮與高榮等5大醫院，每年在急診室等待住院的人數 97年 98年 99年 100年 超過24小時 52,337人 48,026人 45,164人 58,367人 超過48小時 30,819人 20,501人 17,919人 28,145人 資料來源：審計部100 年度決算報告 |
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