大法官解釋 釋字第703號 |
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| 公佈日期： |
| 解釋爭點 |
| 公益團體醫院為符免稅條件選擇全額列資本支出者，否准嗣後提列折舊扣減應納稅額，違憲？ |
| 三、系爭判決顯無「實質援用」系爭決議3 1.系爭判決事實欄詳載聲請人（即原告）爭執被告（即財政部台灣省北區國稅局）依系爭決議減除聲請人提列固定資產折舊如何不當（見系爭判決事實欄三、（一）、1、(2)），並謂該案並無適用系爭決議之餘地（見同上事實欄三、（一）、2），以及援引該決議係違背母法所得稅法第五十一條（見同上事實欄三、（一）、7）等情；另記載被告主張聲請人應適用系爭決議不得再提列折舊各情（見同上事實欄三、（二））。二者所佔事實欄之篇幅甚大，可見兩造爭訟攻擊防禦之爭點集中在原因案件之事實應否適用系爭決議；且該判決理由欄（乙、一）尤記載，原告主張被告依系爭決議否准提列折舊，於法無據等詞，足證該判決法院明知此案爭點為系爭決議之內容是否於法有據，惟核閱系爭判決理由欄全篇所為論斷，（除上述記載原告之主張外）卻全未記載援引系爭決議，亦未有隻字片語論述係依據決議之內容為判斷之基礎，可見該法院係明知而有意不援用系爭決議。 2.按法官依據法律獨立審判，憲法第八十條定有明文。故行政機關依其職掌就有關法規為釋示之行政命令，法官於審判案件時，固可予以援用，但亦得依據法律，表示適當之見解，而不受行政命令之拘束。系爭判決理由（乙、六、（六））論斷：「易言之，就系爭固定資產而言，其已耗成本早在其購置之前即已被全數認列為費用，因此縱使其未來可以產生收益，亦無從亦不得再攤入各使用期間，原告再主張92年度折舊費用之認列，無異將一項費用支出，對應二收入，重複減除，有違實質課稅之公平原則。」因而駁回聲請人之訴。據此內容，系爭判決係以實質課稅之公平原則為判決之基礎，並未援用系爭決議，且揆其論述之法律見解或內容與系爭決議內容比對並不相同，顯與系爭決議全然無涉；而所使用之文字、詞句亦未與系爭決議之內容重複或相類，與前述本院釋字第三九九號[4]、第五八二號、第六二二號所謂「實質援用」之法則不合，亦與釋字第六四四號、第六七五號解釋所云「實質援用」之情形有別，是根本不生系爭判決實質援用系爭決議之問題。乃多數意見竟認有實質援用，又未具體詳敘其理由及依據，即率斷「但由其所持法律見解判斷，應認其已實質援用」，實已扭曲系爭判決之真意，恣意變更系爭判決之見解，有違向來大法官嚴謹建構「實質援用」之法則，不符司法院大法官審理案件法第五條第一項第二款之規定，本席歉難認同。 四、宣告系爭決議1與3違憲無效將造成重複減除之租稅減免利益，有違租稅公平之原則 所得稅法第四條第一項第十三款規定，教育、文化、公益、慈善機關或團體（下稱公益團體），符合行政院規定標準者，其本身之所得及其附屬作業組織之所得，免納所得稅。依該款之授權，行政院訂定並於八十三年十二月三十日修正發布之免稅適用標準第二條第一項第八款規定：「教育、文化、公益、慈善機關或團體符合左列規定者，其本身之所得及其所附屬作業組織之所得，除銷售貨物或勞務之所得外，免納所得稅。⋯⋯八、其用於與其創設目的有關活動之支出，不低於基金之每年孳息及其他經常性收入百分之八十者，但經主管機關查明函請財政部同意者，不在此限。」（本款於九十二年三月二十六日修正為：「八、其用於與其創設目的有關活動之支出，不低於基金之每年孳息及其他各項收入百分之七十者。但經主管機關查明函請財政部同意者，不在此限。」）依免稅適用標準第二條第一項第八款規定，公益團體用於與其創設目的有關活動之支出占收入之比率達百分之八十，為免稅要件之一。惟財團法人醫療機構為醫療用途新購置之建物、設備等資產，依所得稅法第五十一條等相關規定本應按年提列折舊，列為銷售貨物或勞務之成本費用，但按年分攤，易生購入之年度因支出數額被稀釋致無從合計達80%，而無法依上述規定享受免稅之優惠。故系爭決議1[5]，為闡釋資本支出之解釋性規定，認財團法人醫療機構當年度支出不符合免稅適用標準第二條第一項第八款所定免稅要件者，於計算課稅所得額時，得自行選擇採用現金收付制，依系爭決議1，將所購置與其創設目的活動有關之醫療用資產全額列為資本支出，自購置年度銷售貨物或勞務以外之收入中減除，而享有租稅減免之利益，此與所得稅法第二十二條第一項之規定相符，自屬合憲。又系爭決議3[6]，乃因財團法人醫療機構既自行選擇採用現金收付制，因而已享有租稅減免之利益，是系爭決議3為避免同一筆支出重複自收入中減除，致不當享受兩次租稅減免之利益，乃決議此情形，於以後年度不得再提列折舊，核符租稅公平之原則。惟多數意見認系爭決議1與3，關於財團法人醫療機構依免稅適用標準第二條第一項第八款規定之免稅要件，而就其為醫療用途所購置之建物、設備等資產之支出，選擇全額列為購置年度之資本支出，於計算課稅所得額時，應自銷售貨物或勞務以外之收入中減除及以後年度不得再提列折舊部分違憲，並自本解釋公布之日起不再援用，顯將造成已依系爭決議1與3而獲有租稅減免之利益者，可再藉按年提列折舊，重複享有租稅減免之利益，實有違租稅公平原則，此部份本席亦難贊同。爰提出部分不同意見如上。 |
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