大法官解釋 釋字第698號 |
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| 公佈日期：2012/03/23 |
| 解釋爭點 |
| 1. 貨物稅條例規定彩色電視機應課徵貨物稅，違憲？ 2. 財政部令以顯示器及調諧器二者未併同出廠，即非應稅之「彩色電視機」範圍，免徵貨物稅，違憲？ |
| 解釋意見書 |
| 協同意見書： 大法官 黃茂榮 本號解釋所釋之法令：貨物稅條例第十一條第一項第二款及財政部中華民國九十六年六月十四日台財稅字第Ｏ九六Ｏ四五Ｏ一八七Ｏ號令，雖無違反平等原則及租稅法律主義的問題。但系爭令適用結果所引起的問題，在本號解釋並未獲得釐清。爰提出協同意見書，供為相關規定之檢討的參考： 壹、貨物稅條例規定以彩色電視機為應稅貨物 一、貨物稅之應稅貨物及納稅義務人之選定 貨物稅為單階段之消費稅，而一件貨物可能需要經過一連串之組裝的產製過程，始能完成。因此，在貨物稅稅制之規劃上，立法機關應慎選其應稅貨物之完成產製的階段，並以在該階段完成產製之貨物為應稅貨物，同時以在該階段完成產製之廠商為納稅義務人。是故，能夠組裝為應稅貨物之組件，只要係尚未組裝成應稅貨物之半成品或組件，即不得對之課徵貨物稅，該階段之廠商自非納稅義務人。又在立法機關或經其授權之行政機關選定應稅貨物後，稅捐稽徵機關不得突然主張以該階段之前或之後產製之貨物為應稅貨物。 二、以彩色電視機為應稅貨物與納稅義務人之選定 貨物稅條例第十一條第一項第二款選定以《彩色電視機》為應稅貨物。《彩色電視機》主要由《彩色顯示器》及《電視調諧器》組裝而成。互相分離之影像彩色顯示器及電視調諧器並無電視之收視功能。是故，除貨物稅條例另有明文規定外，並不因彩色電視機是應稅貨物，而使彩色顯示器及電視調諧器在其組裝為彩色電視機前，亦成為應稅貨物。銷售者將之組裝在一起，使其具備彩色電視機之功能，而後銷售，應以該銷售者，而非彩色顯示器及電視調諧器之製造商為該彩色電視機之產製廠商，從而將之認定為該彩色電視機之貨物稅的納稅義務人。彩色顯示器及電視調諧器之製造商可預見其產製之影像顯示器及調諧器的購買者，可能將之組裝為彩色電視機者，是否因此成為該彩色電視機之產製者？鑑於貨物稅為單階段之消費稅，其應稅貨物之產製階段事先有在法律中予以選定，以界定應稅貨物的必要。至於實際為組裝之消費者是否因此負其組裝之貨物的貨物稅繳納義務？因其並非廠商，以採否定見解為宜。當發現可能因此流失彩色電視機之貨物稅的稅基或稅額，則應以法律，將與彩色電視機有關之主要構件規定為貨物稅的課徵客體。然在這種情形，應對利用已稅之主要構件組成的彩色電視機免徵貨物稅，以避免重複課徵，致與貨物稅是單階段消費稅的意旨相衝突。 貳、以彩色電視機課徵貨物稅之相關問題 一、彩色電視機及其組件 貨物稅條第十一條第一項第二款規定《彩色電視機》為應稅貨物。為該款之適用，財政部九十六年六月十四日台財稅字第Ｏ九六Ｏ四五Ｏ一八七Ｏ號令（下稱系爭令）規定：「一、貨物稅條例第十一條第一項第二款規定之彩色電視機須同時具備彩色顯示器及電視調諧器二大主要部分。二、廠商產製（或進口）之彩色顯示器，本體不具有電視調諧器（TVTuner）裝置，且產品名稱、功能型錄及外包裝未標示有電視字樣，亦未併同具有電視調諧器功能之機具出廠（或進口）者，因無法直接接收電視視頻訊號及播放電視節目，核非屬彩色電視機之範圍，免於出廠（或進口）時課徵貨物稅。三、廠商產製（或進口）電視調諧器或具有電視調諧器功能之機具，本體不具有影像顯示功能，且未併同彩色顯示器出廠（或進口）者，亦免於出廠（或進口）時課徵貨物稅。四、前述彩色顯示器或電視調諧器於出廠（或進口）後，由裝配或銷售廠商再行安裝或改裝為彩色電視機者，該裝配或銷售廠商應依貨物稅條例規定辦理廠商登記及產品登記，並按整具彩色電視機之銷售價格計算完稅價格報繳貨物稅。‥‥‥」此即本號解釋之系爭令。 系爭令第一點首先從貨物之組成的觀點解釋：「一、貨物稅條例第十一條第一項第二款規定之彩色電視機須同時具備彩色顯示器及電視調諧器二大主要部分。」依系爭令，彩色顯示器及電視調諧器併為彩色電視機之二大主要部分。在該基礎上，系爭令第二點及第三點除根據彩色顯示器及電視調諧器之單獨的功能，分別說明渠等非屬彩色電視機之範圍的看法外，並以《彩色顯示器》未併同具有《電視調諧器》功能之機具出廠，及《電視調諧器》未併同《彩色顯示器》出廠為例，表示在這種情形，彩色顯示器「因無法直接接收電視視頻訊號及播放電視節目，核非屬彩色電視機之範圍，免於出廠（或進口）時課徵貨物稅」；電視調諧器或具有電視調諧器功能之機具，因「不具有影像顯示功能」，而免於出廠（或進口）時課徵貨物稅。要之，只要一件電器不同時具備彩色顯示器及電視調諧器二大主要部分，即非彩色電視機。系爭令該二點的意旨在於闡釋：為構成《彩色電視機》，第一點中所稱《彩色顯示器》及《電視調諧器》二大主要部分之必要的存在狀態。其如「不同時具備」，即非《彩色電視機》。 |
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