大法官解釋 釋字第698號 |
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| 公佈日期：2012/03/23 |
| 解釋爭點 |
| 1. 貨物稅條例規定彩色電視機應課徵貨物稅，違憲？ 2. 財政部令以顯示器及調諧器二者未併同出廠，即非應稅之「彩色電視機」範圍，免徵貨物稅，違憲？ |
| 貳、稅法領域之行政規則（函釋）之法性質，是否拘束人民及法院？ 吾人認為，於稅法領域，應減少對行政規則性值之函令函釋（示）之審查密度，甚至應考慮逐漸放棄對行政規則位階與性質之函釋之審查。其理由在於： 一、既有之制度已足以對違法甚至違憲行政函釋之控制 （一）立法控制 中央法規標準法第七條規定各機關依其法定職權或基於法律授權訂定之命令，應依其性質分別下達或發布，並即送立法院。 立法院職權行使法第六十條及第六十一條有相關審查規定，各機關依其法定職權或基於法律授權訂定之命令，送達立法院後，應提報立法院會議。出席委員如認有違反變更或牴觸法律者，應交付委員會審查（第六十條）。行政命令經審查後，發現有違反變更或牴觸法律者，應提報院會，經議決後，通知原訂頒之機關更正或廢止之（第六十二條第一項）。經通知更正或廢止之命令，原訂頒機關應於二個月內更正或廢止；逾期未為更正或廢止者，該命令失效（第六十二條第三項）。 （二）司法控制 行政處分經行政訴訟而確定者，依行政訴訟法第四條規定，行政法院之判決，就其事件有拘束各關係機關之效力。而依我國學界通說，確定判決後不論行政機關所發布之解釋函令是否有利於受處分之當事人，各級機關皆不得任意予以撤銷或變更，以維持行政法院判決之拘束力[9]。此時依本院釋字第二八七號解釋謂，對同一法規條文，先後之釋示不一致時，非謂前釋示當然錯誤，於後釋示發布前，主管機關依前釋示所為之行政處分，其經行政訴訟判決而確定者，僅得於具有法定再審原因時，依再審程序辦理。 （三）程序控制 行政規則制定之程序，於行政程序法第一百六十條有規定，雖有批評行政程序法關於行政規則之訂定程序與民眾參與幾乎呈現規範空白的狀態[10]。無論如何，行政程序法中對於法規命令與行政規則同時規範，應值肯定。特別是基於發生外部效力之行政規則對人民影響重大，可準用行政程序法中關於行政規則訂定程序，其準用之密度，視其對人民權利影響程度而定。其根據在於行政程序法第一百六十條第二項規定，行政機關訂定有關解釋性規定與裁量基準等可能對人民產生外部效力之行政規則時，應「發布」之，與法規命令同，而非行政規則一般只須下達（第一百六十條第一項）。另外，立法院職權行使法第十章之第六十條及第六十一條規定，立法院對行政命令之審查程序，亦可對發生外部效力之行政規則以相當之監督。 二、從權力分立角度，屬於行政規則性質之函釋（令），本質上屬於行政權，與法規命令屬於立法權有根本上不同。是以本院釋字第一七三號及第二一六號解釋明白宣示，法官於審判案件時，對各機關依其職掌就有關法規為釋示之行政命令，不受其拘束。因此本院對於稅務機關之函釋或釋示，似可放棄違憲審查，因為司法機關本來即可直接適用上位階之法律，不受其拘束，已可控制行政之合法性。否則，本院對稅法案件之審理，固牽涉憲法上保障人民之財產權，但是鑑於大法官對行政函釋過度審查之現況，大法官不自覺中使釋憲之職權作小了，使解釋憲法之高度降低了。 參、大法官目前有關稅務案件審查實務，對於稅務案件所作解釋比率偏高，從釋憲角度，應重新思考本院釋憲之定位為何？ 依本院之統計，從民國89年至民國101年3月22日，約十二年間所解釋之案件共199件，其中稅法案件共41件，，從民國89年至民國101年3月22日，約十二年間所解釋之案件共199件，其中稅法案件共41件，17占解釋案件百分比為20.6%，約五分之一強，其中100年度稅法案件所占比率更高達二分之一（12件中有6件）（參考附件）。而本院最近十號解釋（釋字第六八九號至第六九八號解釋），稅務案件占六件[11]，即一半以上與稅法相關，若說與其他領域間已嚴重失衡並不為過，此可能產生釋憲資源對於稅法以外領域造成排擠或不合理分配情況，亟應思考以下幾個方向： 一、建立稅法領域立法形成自由與本院介入審查之基準 稅法領域之規範建立，係立法者關於人民基本義務之重要事項決定，應尊重立法者之形成自由，但是此形成自由之基本界限，不得與憲法相關規定如第十三章基本國策，尤其第三節之國民經濟所規定之基本原則，以及增修條文第十條中相關規定（例如第一項、第八項及第十二項）等相違背。除此之外，憲法在政策上若採開放之領域，則大法官應尊重立法者之形成自由。換言之，本院對立法者之態度應採尊重其將憲法價值與政策，具體化與形成化權限，且當其依據憲法規定明顯為立法怠惰時，並加以警惕，亦即本院應定位為：補充、防漏之地位，不應替代立法者形成化與具體化憲法價值與政策。關於介入之基準，德國聯邦憲法法院於藥房判決所表達之見解及其發展，可供吾人參考。 二、稅務案件釋憲之際，大法官所考慮之憲法指導原則或中心價值為何（均？富？或其他價值）－德國藥房判決之啟示 德國聯邦憲法法院1958年之藥房判決，乃聯邦憲法法院關於基本法第十二條職業自由保障所為之階段審查，本院亦已於多號解釋中引進德國藥房判決中之精神，如選擇職業自由中之主觀條件限制（本院釋字第六三七號解釋）與客觀條件限制（本院釋字第六四九號解釋）。惟對此判決除集中於其三階段之審查程序外，應注意者為：德國聯邦憲法法院向來認為，基本法係採經濟政策中立（wirtschaftspolitisch neutral）立場[12]，但關於職業自由保障之藥房判決，卻採取與向來不同之立場[13]，即傾向於自由市場經濟之態度，但是很快地於三年後即1961年之手工藝品判決（Handwerksurteil）[14]中，修正其態度而走回頭路，於該判決中，透過職業形象（Berufsbild）概念之確立，而強調立法者「有權確立法律上特定之職業形象，且因此得限縮此一領域之職業選擇自由，甚且得部分地將其排除」。此導致對於職業自由之處分權（Dispositionskompetenz），已不再屬於個人，而是操之於立法者手中[15]。因此我們於參考藥房判決所建構之三階段理論之餘，尚須注意其前提為聯邦憲法法院本身即注意基本法關於經濟政策之立場，則大法官於稅務案件釋憲之際，吾人之中心憲法指導原則或價值為何，值得吾人深入探討。 三、於稅法領域，應減少對行政規則性質之函令、函釋（示）之審查密度，甚至考慮放棄審查。其理由在於如前所述，我國既有之制度已足以對違法甚至違憲行政函釋之控制。現行制度把關原則上至專業法院（如最高行政法院）為止，即已足。 四、對專業法院（如行政法院）對於稅法法令之解釋適用，應加以尊重，避免介入其認事用法，而成為其上級法院。 |
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